Soltanto in presenza di indizi gravi, precisi e concordanti, la difformità tra il corrispettivo fissato e il valore di mercato del bene o del servizio può costituire un indice di un maggior componente positivo o della mancanza dell’inerenza di un componente negativo.

Il Fisco deve, quindi, dimostrare e motivare l’antieconomicità dell’operazione e la difformità deve risultare manifesta e rilevante.

Con l’art. 24 del d.lgs. 7 agosto 2026 n. 148, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 185 dell’11 agosto 2026, si introduce, nel d.lgs. 141/2026, l’art. 252-bis (Accertamento per antieconomicità) destinato a regolamentare gli accertamenti basati sulla non economicità delle operazioni eseguite dalle imprese e dei lavoratori autonomi.

La ratio consolidata consiste "sulla indiscutibile considerazione in base alla quale, chiunque svolga un'attività economica è indotto a ridurre i costi o a massimizzare i ricavi, a parità di tutte le altre condizioni" (Agenzia delle Entrate, nota 8 aprile 2008 n. 55440); diversamente, si può nascondere la volontà di sottrarre materia imponibile alla tassazione.

La giurisprudenza di legittimità, sul tema, (Suprema Corte di Cassazione, ordinanza 11 gennaio 2018 n. 450) ha affermato come l'inerenza debba essere vista sotto un'ottica qualitativa e non quantitativa, distinguendola dal concetto di congruità del costo giacché antieconomicità e congruità dei costi "non sono espressione dell'inerenza ma costituiscono meri indici sintomatici dell'inesistenza di tale requisito, ossia dell'esclusione del costo dall'ambito dell'attività d'impresa" (Suprema Corte di Cassazione, ordinanza 9 febbraio 2018 n. 3170).

In relazione a questi principi si è sostenuto sistematicamente che gli accertamenti sull'antieconomicità non possono basarsi sulla violazione dell’art. 109 del D.P.R. 917/1986, non riguardando l'inerenza, ma sulle disposizioni contenute nella lett. d) comma 1 dell’art. 39 del D.P.R. 600/1973, trattandosi di accertamenti presuntivi; l’inquadramento è fondamentale giacché, in tal caso, l'onere della prova si ribalta e spetta all'ente impositore dimostrare che la condotta è antieconomica, in base a presunzioni gravi, precise e concordanti.

Tuttavia, la giurisprudenza di legittimità ha costantemente affermato che l'Amministrazione finanziaria “(…) può contestare l'incongruità e l'antieconomicità della spesa, che assumono rilievo, sul piano probatorio, come indici sintomatici della carenza di inerenza pur non identificandosi in essa ed in tal caso è onere del contribuente dimostrare la regolarità delle operazioni in relazione allo svolgimento dell'attività d'impresa e alle scelte imprenditoriali" (Suprema Corte di Cassazione, sentenza 19 aprile 2023 n. 10422 e ordinanze 24 novembre 2020 n. 26636 e 11 novembre 2019 n. 29002 § 3.11,).

Con la legge delega ( n. 3, lett. h, comma 1 art. 17 legge 111/2023) è stato previsto, però, che “la limitazione della possibilità di fondare la presunzione di maggiori componenti reddituali positivi e di minori componenti reddituali negativi sulla base del valore di mercato dei beni e dei servizi oggetto delle transazioni” debba essere limitata ai soli casi in cui sussistano altri elementi “rilevanti” a tal fine.

Da tale previsione deriva, quindi, il principio in base al quale non è possibile rettificare i corrispettivi dichiarati ai fini delle imposte sui redditi basandosi esclusivamente sulla difformità degli stessi rispetto a un valore di mercato dei beni ceduti e dei servizi prestati, poiché il criterio del valore normale è applicabile, nell’ambito di tale settore impositivo, soltanto nei casi in cui lo stesso sia espressamente richiamato da altre disposizioni normative, fatta eccezione per i casi in cui la rettifica del corrispettivo della transazione può avvenire soltanto in presenza di ulteriori elementi probatori.

La valenza generale di tale principio è stata, quindi, confermata in sede di attuazione della delega attraverso la previsione contenuta nel nuovo art. 252-bis del d.lgs. 141/2026, in base alla quale la difformità tra il corrispettivo pattuito e il valore di mercato del bene o del servizio scambiato può costituire soltanto un “indice sintomatico” dell’esistenza di un maggior componente positivo o della carenza di inerenza di un componente negativo ma la detta esistenza deve essere corroborata da ulteriori elementi indiziari che, anche valutati unitamente a tale difformità, siano gravi, precisi e concordanti.

In ogni caso, si precisa nella relazione di accompagnamento, la predetta difformità può avere rilevanza ex se qualora risulti manifesta e rilevante, e dunque macroscopica, dimostrando così un’intensa capacità inferenziale; a tal fine, la nozione di “rilevante e manifesta” rappresenta la sintesi delle argomentazioni che emergono dalla giurisprudenza unionale e dalle sentenze della Suprema Corte (si veda, Suprema Corte di Cassazione sentenza 19 aprile 2023, n. 10420). Fabrizio Giovanni Poggiani - ITALIA OGGI (riproduzione riservata)